會計與企業(yè)組織形式演進

　　企業(yè)組織形態(tài)發(fā)展的不同階段，對會計信息披露的要求不同，與此同時資產(chǎn)負債表、利潤表、統(tǒng)一報告、會計準則以及會計發(fā)展也伴隨著企業(yè)組織形態(tài)的發(fā)展而層層遞進。

　　文/黨紅

　　為什么資產(chǎn)負債表先出現(xiàn)而利潤表后出現(xiàn)？為什么對外報告是由會計準則來規(guī)范？這些看似很理所當然的問題可以根據(jù)企業(yè)組織形式的歷史演化找到答案。

　　會計的發(fā)展不僅與經(jīng)濟發(fā)展密切相關(guān)，而且與企業(yè)組織的發(fā)展更是緊密相連。獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、股份公司、公眾公司，企業(yè)組織形態(tài)發(fā)展的不同階段，對會計信息披露的要求不同，與此同時資產(chǎn)負債表、利潤表、統(tǒng)一報告、會計準則以及會計發(fā)展也伴隨著企業(yè)組織形態(tài)的發(fā)展而層層遞進。

　　獨資企業(yè)與資產(chǎn)負債表。獨資企業(yè)的組織形態(tài)比較簡單，比起股權(quán)融資，企業(yè)一般選擇債務融資。這是因為信息不對稱導致低利潤比高利潤更有吸引力，也從而導致其他股權(quán)投資退出。當企業(yè)的外部資本來源于借款的比重逐步上升時，銀行或金融機構(gòu)(或其他債權(quán)人)為了保護自身的利益，需要掌握企業(yè)的財務狀況和償債能力，并力圖獲取該方面的信息。在該要求下，企業(yè)的管理當局需要通過“資產(chǎn)負債表”來提供債權(quán)人關(guān)心的信息?；仨鴼v史，可以發(fā)現(xiàn)中世紀的意大利城邦和德國自治社區(qū)，都要求編制反映財產(chǎn)狀況的財務報表；1673年，法國商法要求商人每兩年“編制反映不動產(chǎn)、動產(chǎn)、債權(quán)和負債的財產(chǎn)目錄”，其用意亦是在商人破產(chǎn)時可以通過財務報表把握企業(yè)的概況，從而采取適當措施。

　　合伙制企業(yè)與利潤表。隨著企業(yè)外借資金的增多和借款企業(yè)數(shù)目的增加，在資金有限或稀缺的情況下，必然伴隨著資金成本的提高和企業(yè)未來利潤的不確定性，此時企業(yè)將不再像以前那樣可以較為容易地從債權(quán)人那里借到資金。為此，合伙制便出現(xiàn)了，這體現(xiàn)為企業(yè)所有權(quán)的分享，即企業(yè)所有權(quán)從獨資企業(yè)階段的所有者/管理當局獨享轉(zhuǎn)換為由合伙者共同擁有。在合伙制下，由于合伙利潤的分配和合伙的變更，對會計信息特別是盈利信息的需要進一步凸顯和增強，合伙人逐漸產(chǎn)生了對利潤相關(guān)信息的需求。應此需求，世界上最古老的“佛羅倫薩平衡表”在意大利出現(xiàn)了，目的就是為了解決合伙利潤的確定。同時，在合伙制企業(yè)中，因為剩余索取權(quán)充分的激勵效應和剩余控制權(quán)的“集中性”，各個股東一般都能夠監(jiān)督企業(yè)的管理當局，借助于企業(yè)所有權(quán)的分享，與管理當局通過簽訂私人契約來要求會計信息披露。

　　在股份有限公司出現(xiàn)初期，由于缺乏必要的管理，再加上投資需求旺盛，這些都助長了企業(yè)的詐騙行為和推行其異想天開的計劃，企業(yè)本應承擔的報告會計信息的義務在投資熱潮中被忘卻，其結(jié)果是以南海公司為典型的泡沫的破滅。1845年，《英國公司法》在世界上最早提出如下要求：企業(yè)應該登記會計賬簿、定期進行結(jié)算；董事應該編制“真實而公允的”年度資產(chǎn)負債表并署名；然后，資產(chǎn)負債表應該經(jīng)受股東代表的審查。但公司法并未對資產(chǎn)負債表的法定編制日作出規(guī)定，結(jié)果導致一些企業(yè)每年都提出完全相同的財務報表。這與當時人們普遍認為“會計信息披露是股東和公司董事之間的私事”有關(guān)。但是，隨著19世紀60年代后期股份有限公司的重要性迅速提升，再加上格拉斯哥銀行的大破產(chǎn)(1878)、利茲地產(chǎn)建筑公司對謝潑德(1887)判例、金斯敦棉紡公司事件(1896)以及利對紐查特爾瀝青公司案件(1889)等事件的影響，公眾之間開始接受政府對公司的強制性會計信息披露和統(tǒng)一報告方法，來取得值得信賴的會計信息。

　　公眾公司與會計準則。當企業(yè)組織形態(tài)演進至股權(quán)分散的公眾公司時，眾多分散的小股東由于成本效益原則的理性使然，往往并不愿意去監(jiān)督企業(yè)的管理當局，同時并不愿意，也無法低成本地聯(lián)合起來，借助于集體行動，利用剩余控制權(quán)的集中性與企業(yè)的管理當局針對會計信息披露展開博弈。寄希望于投資者和管理當局簽訂私人契約、監(jiān)督管理當局提供高質(zhì)量的會計信息已經(jīng)成為不可能。此時，由于剩余控制權(quán)已經(jīng)為管理當局所掌握，他們可以通過會計信息掩蓋其以犧牲股東利益為代價追求個人私利的不道德行為，或與大股東合謀侵害中小投資者利益的行為。為了保護公眾利益，克服個人理性與集體理性的相悖和私人契約的衰敗，克服會計信息披露過程中的尋租行為，國家或政府的暴力介入到企業(yè)的會計信息披露中，以會計準則這種典型的方式對會計信息披露進行管制。作為一種公共契約適時出現(xiàn)的會計準則，限定了管理當局對會計政策的選擇域，得以使企業(yè)提供的會計信息具備基本質(zhì)量。